Per il codice civile risulta privilegiato il solo credito dell’Erario per l’imposta relativa alle cessioni di beni con responsabilità solidale del cessionario
I privilegi che assistono i crediti dello Stato relativi all’imposta sul valore aggiunto sono disciplinati, a livello sistematico, dall’art. 62 comma 3 del DPR 633/72.
In base a tale disposizione, i crediti vantati dall’Erario per l’IVA sono dotati di “privilegio generale” sui beni mobili del debitore con grado successivo a quello di cui all’art. 2778 n. 15) c.c. (adesso n. 19).
Per effetto delle modifiche di cui alla L. 426/75, attualmente la materia è interamente disciplinata anche nel codice civile: l’art. 2752 comma 3 c.c. attribuisce privilegio generale sui mobili del debitore ai crediti dello Stato per le “imposte, le pene pecuniarie e le soprattasse dovute secondo le norme relative all’imposta sul valore aggiunto”.
Operano, poi, l’art. 2758 c.c., in riferimento al privilegio speciale goduto dai crediti dell’Erario su determinati beni mobili, e l’art. 2772 c.c., in merito al privilegio speciale dei crediti dell’Erario su beni immobili.
Considerando in questa sede le sole operazioni immobiliari, la disciplina dei privilegi per i crediti dell’Erario derivanti dall’applicazione dell’IVA sembrerebbe concernere – stando alla formulazione letterale dell’art. 2772 comma 2 c.c. – i soli casi in cui sussista una forma di “responsabilità solidale del cessionario”.
Detta responsabilità, ai sensi dell’art. 60-bis comma 2 ss. del DPR 633/72, per gli immobili è invocabile solamente per le “cessioni effettuate a prezzi inferiori al valore normale” nonché, a livello più generale, “qualora l’importo del corrispettivo indicato nell’atto di cessione avente ad oggetto un immobile e nella relativa fattura sia diverso da quello effettivo”.
Nonostante l’art. 2772 comma 2 c.c. faccia menzione, ai fini del privilegio, tanto degli immobili “che hanno formato oggetto di cessione” quanto degli immobili “ai quali si riferisce il servizio prestato”, si dovrebbero contemplare le sole cessioni di beni (immobili) ossia le sole operazioni rilevanti ai fini IVA per le quali vi sia una responsabilità solidale del cessionario.
Questa impostazione porterebbe, per contro, ad escludere prestazioni di servizi relative ad immobili (seppur incrementali del valore del bene), come le ristrutturazioni edilizie, per le quali non è prevista, nel DPR 633/72, alcuna forma di responsabilità solidale per il “committente”.
Sul tema, è da considerare anche il disposto dell’art. 62 comma 5 del DPR 633/72, risultante dalle modifiche di cui alla legge finanziaria 2008 (L. 244/2007), in virtù del quale è previsto un privilegio avente carattere “speciale” ex artt. 2758 e 2772 c.c., in capo allo Stato, per l’IVA e le pene pecuniarie dovute dal cessionario o committente, sui beni mobili o immobili che hanno formato oggetto della cessione o ai quali si riferisce il servizio prestato.
La particolare configurazione del privilegio “speciale” consente all’Erario, per soddisfare il proprio credito, di far valere la pretesa non solo nei confronti dell’acquirente ma anche verso i successivi acquirenti, fino al momento in cui non si verifichi la prescrizione del credito (e, dunque, allorché si verifichi la decadenza della pretesa erariale).
Secondo la norma recata dall’art. 62 comma 5 del DPR 633/72, diversamente da quella esaminata in precedenza, il privilegio speciale pare accordato tanto per le cessioni di beni quanto per le prestazioni di servizi, mancando il riferimento alla “responsabilità solidale del cessionario”.
Assumendo che la norma contenuta nel decreto IVA (art. 62 comma 5 del DPR 633/72) prevalga su quelle civilistiche, alle quali viene fatto, peraltro, rinvio (artt. 2758 e 2772 c.c.), si dovrebbe concludere che il privilegio dei crediti dell’Erario riguardi, oltre alle cessioni per le quali l’acquirente è responsabile in solido con il cedente per l’IVA, anche le prestazioni per le quali il debitore dell’IVA è individuato nel committente ex art. 17 comma 5 ss. del DPR 633/72.
Nel comparto immobiliare, dunque, andrebbero annoverate le ipotesi di reverse charge per le prestazioni di servizi rese da subappaltatori edili (art. 17 comma 6 lett. a) del DPR 633/72), nonché per le prestazioni di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici (art. 17 comma 6 lett. a-ter) del DPR 633/72).