Considerata la loro natura di costi per beni e servizi, la deducibilità dovrebbe essere comunque consentita

Di Luca FORNERO

Anche se sono passati più di dieci anni dalla riforma dell’IRAP operata dalla L. 244/2007(Finanziaria 2008), in dottrina risulta scarsamente approfondito il trattamento, in capo alle società di persone e agli imprenditori individuali, degli oneri che rivestono utilità pluriennale e, come tali, sono stati capitalizzati in bilancio (si tratta, ad esempio, dei costi di sviluppo, di quelli di impianto e ampliamento, e così via).
Nessun problema si pone per i soggetti che hanno optato per il calcolo dell’IRAP in base al bilancio, dal momento che, in questo caso, valgono, di regola, le impostazioni contabili e tali spese sono dedotte per la quota annualmente imputata a Conto economico.

La questione si complica, invece, per i soggetti IRPEF imprenditori in regime “naturale” (exart. 5-bis del DLgs. 446/97), per i quali il valore della produzione netta è determinato come differenza tra determinati proventi e oneri, elencati dal dato normativo. Tali componenti reddituali si assumono secondo le regole di qualificazione, imputazione temporale e classificazione valevoli per la determinazione del reddito d’impresa ai fini dell’IRPEF.
Tra i componenti negativi di reddito deducibili figurano, tra gli altri, gli ammortamenti dei beni strumentali materiali e immateriali. Secondo quanto precisato dalle circ. Agenzia delle Entrate n. 60/2008, § 2.1 e 2.1.4, e n. 8/2009, § 5.3, posto che l’art. 5-bis del DLgs. 446/97 fa riferimento a voci di costo che non sono tutte specificamente disciplinate dal TUIR, gli oneri rilevanti possono essere identificati (fatta eccezione per i costi relativi ai servizi, individuati sulla base della disciplina prevista, ai fini delle imposte sui redditi, dal DM 17 gennaio 1992) utilizzando la classificazione per natura tipica delle disposizioni civilistiche.

Ciò detto, il dubbio riguardante la deducibilità degli oneri pluriennali nasce dalla circostanza che il dato normativo considera deducibili gli ammortamenti dei beni immateriali, senza citare espressamente le spese relative a più esercizi (la cui deducibilità, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, è disciplinata dall’art. 108 del TUIR).
Con specifico riferimento al regime di deduzione extra-contabile dei costi, soppresso dal 2008, la ris. Agenzia delle Entrate n. 152/2005 ebbe modo di precisare che detto regime non era applicabile alle spese di ricerca e sviluppo, dal momento che le spese pluriennali non possono essere considerate beni immateriali (e il dato normativo poi abrogato richiamava soltanto i “beni materiali e immateriali”).

Nel caso di specie, valorizzando il contenuto del documento di prassi da ultimo citato, l’interpretazione letterale dell’art. 5-bis del DLgs. 446/97 condurrebbe quindi a:
– escludere la deducibilità delle spese relative a più esercizi ove capitalizzate nello Stato patrimoniale (dal momento che vengono citati gli ammortamenti dei “beni” immateriali e non degli “oneri” pluriennali);
– ammetterla, invece, ove tali oneri siano interamente spesati nell’esercizio di sostenimento, in qualità di costi per l’acquisto di beni o servizi.

Tale conclusione, però, introdurrebbe una disparità di trattamento ingiustificata, riservando una disciplina differente a oneri, di fatto, dello stesso tipo.
Pur in assenza di chiarimenti di fonte ufficiale, un’interpretazione logico sistematica del dato normativo dovrebbe condurre a ritenere tali oneri comunque deducibili, considerando altresì che, in ordine alla determinazione del reddito d’impresa, l’art. 108 del TUIR disciplina solo la ripartizione temporale del costo, la cui natura resta immutata.

Un ulteriore supporto a tale interpretazione potrebbe giungere proprio dalla citata circ. n. 60/2008, laddove afferma che gli oneri deducibili elencati dall’art. 5-bis del DLgs. 446/97 possono essere identificati sulla base dalla classificazione per natura tipica del bilancio.
In tale ottica, le quote di ammortamento degli oneri pluriennali sono allocate nella voce B.10.a del Conto economico, unitamente a quelle dei beni immateriali, e, privilegiando la suddetta classificazione, andrebbero considerate deducibili, alle condizioni definite dal TUIR.

Fonte: Eutekne.info