Donazioni indirette imponibili entro limiti precisi

Atteso che, nel contesto della reintrodotta imposta sulle donazioni, viene prevista la possibilità di accertare donazioni indirette solo al ricorrere delle condizioni individuate dall’art. 56-bis del DLgs. 346/90 (registrazione volontaria o dichiarazione nell’ambito dell’accertamento di altri tributi), si deve concludere che non esista un obbligo generalizzato di registrare tutte le donazioni indirette risultanti da atti soggetti a registrazione, ma siano tassabili solo le donazioni indirette risultanti da atti soggetti a registrazione diverse da quelle escluse da tassazione ai sensi dell’art. 1 comma 4-bis del DLgs. 346/90.
Lo afferma la Cassazione, nella pronuncia 12 aprile 2022 n. 11831. La sentenza, oltre a enunciare importanti principi in tema di tassazione delle liberalità indirette, contiene anche un’interessante affermazione in relazione all’imposizione indiretta del contratto per persona da nominare.

Sotto questo ultimo profilo, la Suprema Corte afferma che, ove il promissario acquirente del contratto preliminare si sia riservato di nominare un terzo da sostituire a sé, la nomina tardiva (che non rispetti quanto richiesto dall’art. 32 del DPR 131/86) comporta unicamente l’applicabilità dell’imposta di registro in misura fissa (prevista per il contratto preliminare) nei confronti sia dell’originario promissario acquirente che del terzo nominato tardivamente (art. 32 del DPR 131/86), mentre l’imposta di registro proporzionale dovuta in relazione al contratto definitivo di compravendita graverà esclusivamente sulle parti che hanno stipulato l’atto (restando del tutto estraneo a tale contratto il promissario acquirente che aveva nominato – tardivamente – il terzo).

Poi, con riferimento alle liberalità indirette, la Cassazione ricorda che le liberalità operate con atti diversi dalla donazione formale restano tassabili nell’ambito del “nuovo” tributo sulle successioni e donazioni, come reintrodotto dall’art. 2 commi 47-54 del DL 262/2006, in quanto le stesse rientrano nell’ampia nozione di “trasferimenti gratuiti” che il legislatore tributario del 2006 ha utilizzato ai fini dell’individuazione del presupposto impositivo del tributo.

Tuttavia, in questo contesto, la tassazione delle liberalità indirette deve essere definita coordinando il disposto delle seguenti norme:
– art. 1 comma 4-bis del DLgs. 346/90, secondo cui le liberalità indirette risultanti da atti soggetti a registrazione non scontano l’imposta sulle donazioni se collegate ad atti concernenti il trasferimento o la costituzione di diritti immobiliari ovvero il trasferimento di aziende, qualora per l’atto sia prevista l’applicazione dell’imposta di registro, in misura proporzionale, o dell’IVA (il collegamento non implica contemporaneità tra gli atti, né deve essere obbligatoriamente esplicitato in atto);
– art. 55 del DLgs. 346/90, a norma del quale gli atti di donazione sono soggetti a registrazione secondo le disposizioni del testo unico sull’imposta di registro;
– art. 56-bis del DLgs. 346/90, ai sensi del quale le liberalità indirette sono accertabili e tassabili solo se volontariamente registrate, ovvero dichiarate dal contribuente nell’ambito del procedimento di accertamento di altri tributi.

Dal combinato disposto di tali norme, la Cassazione desume che sono soggette a obbligo di registrazione ex art. 55 del DLgs. 346/90 e alla sola imposta di donazione le liberalità indirette risultanti da atti soggetti a registrazione diverse da quelle escluse da imposizione ex art. 1 comma 4-bis, ovvero le liberalità indirette:
– aventi a oggetto beni o diritti diversi da immobili o aziende (ad es. quote di partecipazione societaria, crediti, beni mobili compreso il danaro, ecc.);
– non “collegate” a un atto traslativo o costitutivo di diritti reali immobiliari o di aziende.

Le liberalità indirette non risultanti espressamente in atti soggetti a registrazione sono accertabili e tassabili solo in presenza delle condizioni previste dall’art. 56-bis del DLgs 346/90, che ne prevede la tassazione solo se (alternativamente):
– volontariamente registrate;
– dichiarate dal contribuente nell’ambito del procedimento di accertamento di altri tributi.

Quindi, posto che l’Amministrazione finanziaria ha il potere di accertare le liberalità non formalizzate, solo in presenza delle condizioni individuate dall’art. 56-bis del DLgs. 346/90, si deve “concludere che non vi sia un obbligo generalizzato di registrare tutte le donazioni «indirette» risultanti (anche per via di enunciazione) da atti soggetti a registrazione, ma si pongano solo le dette ipotesi di tassazione delle donazioni «indirette» risultanti da atti soggetti a registrazione (fermo restando l’esonero da tassazione per le donazioni «indirette» rientranti nel perimetro di quelle identificate nell’art. 1, comma 4-bis, TUSD)”.