La possibilità rimane «congelata» finché non si realizza il presupposto della liquidazione di un SAL ex art. 121 comma 1-bis del DL 34/2020
Ai sensi dell’art. 121 commi 1 e 7-bis del DL 34/2020, le opzioni per lo sconto sul corrispettivo o per la cessione del credito possono essere esercitate relativamente a detrazioni spettanti a fronte di spese sostenute “negli anni 2020 e 2021” e, limitatamente alle spese per gli interventi individuati dall’art. 119 (c.d. superbonus al 110%), “nell’anno 2022”.
Il momento di sostenimento della spesa si individua:
– in base al principio di cassa, ossia la data del pagamento, quando le spese sono sostenute dal beneficiario dell’agevolazione al di fuori dell’esercizio di attività di impresa;
– in base al principio di competenza economica, di cui all’art. 109 del TUIR, quando le spese sono sostenute dal beneficiario dell’agevolazione nell’esercizio di impresa.
Con riguardo ai soggetti che individuano il momento di sostenimento delle spese detraibili sulla base del principio di cassa, pare corretto ritenere che l’eventuale applicazione dello sconto sul corrispettivo, da parte del fornitore, poiché implica che non vi sia “pagamento per cassa” alcuno con riguardo alla parte del corrispettivo coperta dallo sconto, comporti quanto segue:
– ove lo sconto lasci comunque dovuta una parte del corrispettivo, l’intera spesa (ivi compresa la parte coperta dallo sconto) si considera “pagata per cassa” quando avviene il pagamento della parte del corrispettivo non coperta dallo sconto;
– ove lo sconto copra l’intero corrispettivo dovuto (ipotesi che può verificarsi nei casi in cui trova applicazione il superbonus al 110%), l’intera spesa si considera “pagata per cassa” in corrispondenza della data di emissione del documento di spesa “a debito zero” per il committente (in tal senso la risposta a interpello Agenzia delle Entrate 8 febbraio 2021 n. 90 secondo cui “in applicazione del predetto criterio di cassa, in caso di sconto in fattura, si può fare riferimento – in luogo della data dell’effettivo pagamento – alla data di emissione della fattura da parte del fornitore”).
Il puro e semplice sostenimento della spesa non è però sufficiente a consentire di esercitare le opzioni di cui all’art. 121 del DL 34/2020, nemmeno per quei soggetti beneficiari che sostengono le spese al di fuori dell’esercizio di impresa, quando le spese agevolate sono:
– relative a interventi che beneficiano del superbonus al 110%, ai sensi dell’art. 119 del DL 34/2020;
– relative ad acquisti di unità immobiliari che beneficiano della detrazione IRPEF “acquisti” o della detrazione IRPEF/IRES “sismabonus acquisti”, ai sensi, rispettivamente, del comma 3 dell’art. 16-bis del TUIR e dell’art. 16 comma 1-septies del DL 63/2013.
Ai sensi del comma 1-bis dell’art. 121 del DL 34/2020, le spese per interventi agevolati con il superbonus al 110%, di cui all’art. 119 del DL 34/2020, possono dare luogo a esercizio delle opzioni di cui all’art. 121 del DL 34/2020 solo a lavori ultimati, oppure, prima della loro ultimazione, solo sulla base di stati di avanzamento dei lavori, nel numero massimo di due, ciascuno dei quali corrispondente ad una percentuale di completamento dei lavori non inferiore al 30%.
Questo comporta che, nel caso in cui vengano corrisposti acconti prima della liquidazione di un SAL recante una percentuale di completamento dei lavori pari almeno al 30%, la possibilità di esercitare le opzioni di cui all’art. 121 del DL 34/2020 rimane “congelata” fino a quando non si realizza anche il presupposto della liquidazione di un SAL con le caratteristiche di cui al comma 1-bis del medesimo art. 121 (in tal senso si è espressa la DRE del Veneto, risposta ad interpello 25 giugno 2021 n. 907-1595/2021).
Questo dovrebbe voler anche dire che, se, ad esempio, una persona fisica corrisponde degli acconti all’interno della finestra temporale agevolata (ossia entro il 30 giugno 2022), ma entro il medesimo termine i lavori cui gli acconti si riferiscono non vengono ultimati, o quanto meno non viene liquidato un SAL che “copre” quegli acconti, il superbonus 110% su quelle spese spetta, ma non può essere fruito con le modalità alternative dello sconto in fattura o della cessione del credito.
Relativamente alle detrazioni “per acquisti” di unità immobiliari ubicate in edifici precedentemente oggetto di determinati interventi edilizi, ai sensi del comma 3 dell’art. 16-bis del TUIR o del comma 1-septies dell’art. 16 del DL 63/2013, la prassi costante dell’Agenzia delle Entrate ha sempre affermato che il beneficio fiscale rimane “congelato” fino a quando gli interventi edilizi “presupposto” sull’intero edificio non sono stati ultimati.
Di conseguenza, nel caso in cui vengano corrisposti acconti per l’acquisto di singole unità immobiliari, prima della ultimazione degli interventi edilizi “presupposto” sull’intero edificio, non è possibile esercitare le opzioni di cui all’art. 121 del DL 34/2020 fino a quando non si realizza anche il presupposto dell’ultimazione degli interventi.