Si tratta di violazioni formali e non sostanziali

Di Alfio CISSELLO

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 16450 depositata ieri, ha sancito che qualora il contribuente commetta diverse violazioni con diverse azioni, il cumulo giuridico è ammesso solo se si tratta di violazioni formali della stessa disposizione, non se si tratta di violazioni sostanziali.

La tardiva fatturazione, punita dall’art. 6 comma 1 del DLgs. 471/97, può rientrare nelle violazioni formali nella misura in cui “la condotta, pur oggettivamente lesiva per l’esercizio delle azioni di controllo, non abbia arrecato alcun pregiudizio, con accertamento di fatto di competenza del giudice di merito, sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta o sul versamento del tributo”.

Rammentiamo che la violazione degli obblighi inerenti alla documentazione e alla registrazione di operazioni imponibili ai fini dell’IVA ovvero all’individuazione di prodotti determinati è punita con la sanzione dal 90% al 180% dell’imposta relativa all’imponibile non correttamente documentato o registrato nel corso dell’esercizio.

L’art. 12 del DLgs. 472/97 stabilisce che è punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave aumentata da un quarto al doppio chi, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi o commette, pure con più azioni od omissioni, violazioni formali della medesima disposizione.

Quindi, il favorevole regime del cumulo giuridico opera solo per le violazioni formali, non per quelle sostanziali.
Occorre rammentare che ciò non va confuso con la c.d. continuazione, che opera per coloro i quali, in tempi diversi, commettono più violazioni che, nella loro progressione, pregiudicano o tendono a pregiudicare la determinazione dell’imponibile ovvero la liquidazione altresì periodica del tributo (ad esempio, omesse fatturazioni e dichiarazioni infedeli reiterate per più anni).

Le violazioni formali, secondo la Cassazione, “non incidono sulla determinazione dell’imponibile o dell’imposta e sono collegate ad un omesso, irregolare od incompleto adempimento del contribuente”.
Tendenzialmente, si tratta di violazioni punite con sanzione fissa, si pensi:
– alle violazioni sulla fatturazione che non hanno inciso sulla liquidazione dell’imposta (art. 6 comma 2 del DLgs. 471/97);
– alla omessa dichiarazione dalla quale non emergono imposte da versare (artt. 1 e 5 del DLgs. 471/97).

Ma, precisano i giudici, anche le sanzioni proporzionali possono talvolta rientrare nel concetto di violazione formale, basti pensare che il legislatore spesso sancisce che la sanzione, comunque, non può essere inferiore ad un minimo, “indicazione come tale idonea ad includere sia l’ipotesi in cui l’imponibile non correttamente indicato sia minimo, sia quella in cui la violazione non si accompagni, in concreto, ad una scorretta indicazione dell’imponibile”.

Occorre un approccio sganciato da formalismi, che postula “un riscontro in concreto sull’offensività della condotta rispetto al bene giuridico costituito dalla corretta quantificazione dell’imponibile o dell’imposta nelle sue diverse accezioni”.
Per la ragione esposta, si ribadisce quanto era stato affermato nella precedente sentenza n. 14401 del 2014, ammettendo il cumulo quando si verifica una pluralità di tardive fatturazioni che non hanno inciso sull’imposta.

Un criterio simile, peraltro, è stato adottato dall’Agenzia delle Entrate (chiarimento 28, risposte rese nel corso di Telefisco 2021).

Fonte: Eutekne.info